驗資業(yè)務(wù)風(fēng)險的類型
1. 由某些中介機構(gòu)聯(lián)系的驗資業(yè)務(wù)
目前，市場泛濫成災(zāi)的“皮包公司”及其虛假投資行為很多就是這些中介機構(gòu)協(xié)同作戰(zhàn)的杰作。他們聯(lián)系驗資業(yè)務(wù)的最大目的是為了完成代投資及代辦企業(yè)工商注冊等代理業(yè)務(wù)，從而獲取非法的巨額代理費收入。不管是投資人簽發(fā)的出資協(xié)議、投資者出資申明（承諾/確認(rèn)）書等法律性文件，還是銀行或其他單位出具的出資證明材料，可能就是由這些中介機構(gòu)代辦甚至是偽造的。尤其是要警惕的是，這些中介機構(gòu)的有關(guān)人員大都具有一定的會計、審計、投資、金融、外貿(mào)等業(yè)務(wù)知識，對會計師事務(wù)所承辦驗資業(yè)務(wù)的操作規(guī)程和專業(yè)要求比較熟悉，而且有中介機構(gòu)提供資金、金融機構(gòu)提供偽證掩護，因此，其欺詐帶有很大的隱蔽性。
2. 涉嫌“炒單”人員聯(lián)系的驗資業(yè)務(wù)
“炒單”是指具有一定業(yè)務(wù)關(guān)系網(wǎng)的人員將其承攬的業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)交給某一會計師事務(wù)所出具報告�！俺磫巍比藛T有兩種：一種是不在任何單位就職的自由職業(yè)人士； 另一種是為謀取第二份收入的第二職業(yè)人士。“炒單”人員通常不能提供其代表委托單位的有效證明文件，有時一次帶來兩單以上的驗資業(yè)務(wù)，有時則是一個人先后代表不同的單位聯(lián)系驗資業(yè)務(wù)。廣義的“炒單”又有兩種方式：一種是只拉單不作業(yè)務(wù)，“炒單”人員通過會計師事務(wù)所收取傭金、回扣； 另一種是業(yè)務(wù)做完后交給會計師事務(wù)所蓋章出報告，“炒單”人員與會計師事務(wù)所分成。
3. 在會計師事務(wù)所之間經(jīng)常跳槽的業(yè)務(wù)人員所聯(lián)系的驗資業(yè)務(wù)
經(jīng)常跳槽的部分業(yè)務(wù)人員可能存在職業(yè)操守問題，特別是剛從被撤銷的會計師事務(wù)所分流出來的業(yè)務(wù)人員，其職業(yè)道德和專業(yè)水平更值得懷疑，他們常常為了追求自身利益的最大化，不顧會計師事務(wù)所的社會聲譽和業(yè)務(wù)質(zhì)量。
4. 對注冊會計師到被審驗單位、投資單位或其他相關(guān)單位進行調(diào)查和取證的要求以種種借口阻撓的驗資業(yè)務(wù)
拒絕注冊會計師進行各種方式的調(diào)查和取證是限制注冊會計師的審驗程序，其根本原因是不想讓注冊會計師發(fā)覺事實真相，從而使注冊會計師出具虛假驗資報告或不實驗資報告。然而對委托人或業(yè)務(wù)聯(lián)系人各種冠冕堂皇的理由，如時間太緊來不及、有關(guān)單位或其人員因業(yè)務(wù)關(guān)系不太方便、要求有關(guān)單位自行提供審驗所需的資料等，注冊會計師往往麻痹大意。
5. 要求在某一時間限度內(nèi)出具驗資報告的驗資業(yè)務(wù)
委托人或聯(lián)系人對出具驗資報告的時間要求特別緊，通常有兩種情況需要警惕： 一是提供給注冊會計師的檢驗資料與事實不符，為了麻痹注冊會計師，轉(zhuǎn)移注冊會計師的注意力，從而影響注冊會計師的審驗程序和取證工作，委托人或聯(lián)系人通常會謊稱對出具驗資報告的時間要求特別緊； 二是被審驗單位的投入資本是由中介機構(gòu)代為墊付的，為了節(jié)約資金的周轉(zhuǎn)成本（資金沉淀于被審驗單位銀行戶頭的利息等費用），驗資業(yè)務(wù)的聯(lián)系人于是以種種借口要求注冊會計師必須盡快出具驗資報告。
6. 自然人出資設(shè)立公司的驗資業(yè)務(wù)
由于我國規(guī)范個人投資的法律法規(guī)尚未完善，一些自然人設(shè)立企業(yè)往往是基于投機的心理，因此，部分私營企業(yè)存在產(chǎn)權(quán)關(guān)系不清，資本嚴(yán)重不實的問題，比如有些自然人股東沒有資金或者需要通過設(shè)立企業(yè)以合法途徑積累資金。對這些企業(yè)投入資本的驗證，亦屬于注冊會計師高風(fēng)險驗資領(lǐng)域。
7. 親朋好友要求協(xié)助辦理的驗資業(yè)務(wù)
哪個親朋好友突然聯(lián)系一單驗資業(yè)務(wù)并且要求盡力幫助辦妥，很有可能是沒有資金投入而且想少支付一點驗資費用。
8. 投入資本主要通過委托代投資方式形成的驗資業(yè)務(wù)
對于委托代投資涉及的出資人及投資款的所有權(quán)等問題在法律上有較大分歧，部分地區(qū)的工商管理機構(gòu)也不認(rèn)可這種投資形式。因此，對于委托代投資的驗證，注冊會計師應(yīng)當(dāng)特別謹(jǐn)慎。需要指出的是，現(xiàn)實生活中的委托代投資行為，尤其是投資人委托一家與其沒有正常的或經(jīng)常性的經(jīng)濟業(yè)務(wù)往來的單位代為支付投資款時，該等委托代投資行為的真實性應(yīng)高度懷疑。
9. 被審驗單位提供給注冊會計師審驗的出資證明材料存在涂改痕跡的驗資業(yè)務(wù)
如果投資人提供的銀行進賬單、發(fā)票、資產(chǎn)的權(quán)屬證明文件等出資證明材料有明顯涂改痕跡，注冊會計師應(yīng)當(dāng)懷疑投資人作弊及提供偽證的可能性。此時向有關(guān)單位查詢以及追查、核對原始的單據(jù)及相關(guān)的其他記錄，就顯得尤其必要。
10. 被審驗單位提供的出資證明材料之間存在相互矛盾的驗資業(yè)務(wù)
正常情況下被審驗單位提供的各種出資證明材料應(yīng)不存在相互矛盾的現(xiàn)象。如果被審驗單位提供給注冊會計師審驗的進賬單是A銀行蓋章，而驗資詢證函則是B銀行蓋章確認(rèn)，這樣的“失誤”就應(yīng)當(dāng)予以充分關(guān)注。
11. 被審驗單位提供審驗的各種出資證明資料可以隨便更換的驗資業(yè)務(wù)
如果客戶上午給注冊會計師一張使用支票結(jié)算的進賬單，當(dāng)注冊會計師發(fā)現(xiàn)“付款人”不是“投資人”而予以退回時，該客戶下午立即換了一張同一日期、同一金額、同一銀行但不是同一付款人的進賬單。此時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)首先警覺到：前后兩張進賬單可能都是假的。
12. 擬設(shè)立公司沒有明確經(jīng)營目的的驗資業(yè)務(wù)
在沒有明確的產(chǎn)業(yè)方向或者生產(chǎn)、經(jīng)營、服務(wù)項目的情況下，投資人盲目地設(shè)立一家公司可能只是為了準(zhǔn)備作一些不合法的事情而謀求合法的保護外衣——營業(yè)執(zhí)照。因此，注冊會計師若是接受了這類公司的驗資業(yè)務(wù)，首先就應(yīng)當(dāng)了解投資人的誠信和品德，以及是否存在不良紀(jì)錄；其次，注冊會計師必須審查投資人的投資行為是否真實，有關(guān)的出資證明材料是否可信。
13. 設(shè)立各種中介機構(gòu)的驗資業(yè)務(wù)
目前設(shè)立的各種咨詢和財務(wù)公司等中介機構(gòu)中有以下兩種情況的驗資需要特別關(guān)注： 一是沒有資本的自然人設(shè)立的專門從事中介業(yè)務(wù)的皮包公司； 二是部分機構(gòu)或自然人為了準(zhǔn)備從事一些不合法或不合規(guī)的活動而設(shè)立的一個“門面”。前者是沒錢投資，后者是不敢真投資，兩者均可能投資不到位。
14. 投資者內(nèi)部存在嚴(yán)重分歧的驗資業(yè)務(wù)
如果企業(yè)的投資各方在企業(yè)的產(chǎn)業(yè)政策、經(jīng)營策略、管理機制、人事安排、融資方式、利潤分配等方面存在重大分歧，甚至發(fā)生了激烈的爭執(zhí)，這時，注冊會計師就應(yīng)當(dāng)十分謹(jǐn)慎。投資各方的爭執(zhí)容易引出企業(yè)內(nèi)部的各種問題，一旦事態(tài)變壞，注冊會計師很容易卷入企業(yè)的有關(guān)訴訟。
15. 不能及時提供與驗資有關(guān)的證明材料的驗資業(yè)務(wù)
如果投資者設(shè)立企業(yè)與交付資本的行為是真實的，那么相關(guān)的文件和資料應(yīng)該是完整無缺、客觀存在的，如果委托人或被審驗單位提供相關(guān)文件和資料異常緩慢，注冊會計師有理由懷疑這些文件和資料的可靠性。
16. 被審驗單位提供的驗資證明材料中存在投資者簽名筆跡明顯不一致的驗資業(yè)務(wù)
如果注冊會計師在審驗被投資單位提供的驗資材料中發(fā)現(xiàn)存在投資者簽名筆跡明顯不一致，就要高度懷疑該項驗資業(yè)務(wù)可能存在中介機構(gòu)代付投資款和代辦驗資手續(xù)的行為。
17. 被審驗單位特地選擇時點陪同注冊會計師去開戶銀行函證的驗資業(yè)務(wù)
注冊會計師在被審驗單位獲取了與驗資相關(guān)的驗資資料，準(zhǔn)備去被審驗單位的開戶銀行函證投資者投資款的實際到位情況時，如果被審驗單位的人員以種種借口挽留，要求注冊會計師在其公司稍待一會兒，待到某一時點時他們再陪同注冊會計師一同前往開戶銀行函證，這時注冊會計師應(yīng)對被審驗單位的這種“盛情”保持高度的警惕。
18. 銀行的某位“負(fù)責(zé)人”接待注冊會計師函證的驗資業(yè)務(wù)
當(dāng)注冊會計師要求去銀行函證被審驗單位投資者投資款的實際到位情況時，被審驗單位的人員以該行的“負(fù)責(zé)人”與其關(guān)系密切為由，熱情陪同注冊會計師前往。到達銀行后，被審驗單位的人員請出銀行的某位“負(fù)責(zé)人”，由該“負(fù)責(zé)人”替注冊會計師辦妥函證的事宜，注冊會計師對這種“高規(guī)格”的接待，應(yīng)敬而遠(yuǎn)之。
19. 銀行不能當(dāng)即辦妥驗資詢證函的驗資業(yè)務(wù)
在注冊會計師去銀行函證被審驗單位投資者投資款的實際到位情況前，投資者的投資款業(yè)已繳入驗資專戶，注冊會計師在銀行柜臺向銀行經(jīng)辦人員遞交驗資詢證函后，銀行經(jīng)辦人員應(yīng)當(dāng)立即審核并辦妥驗資詢證函。如果銀行柜臺經(jīng)辦人員告知注冊會計師暫將驗資詢證函放在其處，待其請示銀行負(fù)責(zé)人或銀行負(fù)責(zé)人要求請示上級負(fù)責(zé)人后才能辦理函證，并要求注冊會計師第二天去銀行拿取驗資詢證函，這時注冊會計師應(yīng)當(dāng)高度懷疑其真實性。
20. 分次認(rèn)繳注冊資本的驗資業(yè)務(wù)
一些省市為了鼓勵興辦實業(yè)，允許設(shè)立內(nèi)資企業(yè)時也可以在若干期限內(nèi)分次認(rèn)繳注冊資本。這種優(yōu)惠制度一方面方便了投資者，另一方面也造成了一些事實上的重復(fù)出資，給注冊會計師的驗資帶來了一定的難度，主要表現(xiàn)在以下三方面：
（1）投資者在認(rèn)繳第一期出資后，公司以某種理由將資金借給股東或其他自然人，然后股東再繳付第二期出資。
（2）股東在認(rèn)繳第一期出資后，公司同某公司簽訂購買原材料或固定資產(chǎn)的協(xié)議，將股東認(rèn)繳的出資款預(yù)付給該公司，不久股東又向公司認(rèn)繳第二期出資款，但在第二期出資的驗資截止日，購買協(xié)議約定的交付原材料或固定資產(chǎn)的截止日早已到期，而公司尚未收到原材料或固定資產(chǎn)。
（3）股東認(rèn)繳第一期出資后，某公司以資金困難為由向公司借款，公司則將股東認(rèn)繳的出資款借給該公司，不久公司又收到了股東認(rèn)繳的第二期出資款。
21. 增加注冊資本的驗資業(yè)務(wù)
隨著公司生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模的不斷擴大，公司原有的注冊資本可能不適應(yīng)生產(chǎn)經(jīng)營的發(fā)展，公司需要適當(dāng)增加注冊資本，以適應(yīng)生產(chǎn)經(jīng)營的發(fā)展，這是一種正常的經(jīng)濟現(xiàn)象。但注冊會計師在辦理增加注冊資本的驗資時，會面臨更大的挑戰(zhàn)，主要表現(xiàn)在三方面：
（1）由于我國現(xiàn)行的法律法規(guī)并未規(guī)定公司增加注冊資本時必須設(shè)立一個專供認(rèn)繳增資款的專用銀行賬戶，公司股東認(rèn)繳的增資款均注入公司目前在銀行開設(shè)的賬戶中，而這些銀行賬戶的資金每天都在不斷地流動，股東某日認(rèn)繳的一筆增資款，當(dāng)日公司就可能支付出去，若干天后公司又收到一筆股東認(rèn)繳的增資款。
（2）公司與股東存在關(guān)聯(lián)交易，增資前公司應(yīng)收股東大額貨款，增資時公司將股東從銀行支付的低于所欠公司貨款的款項作為該股東認(rèn)繳的增資款。
（3）公司與股東存在資金往來，增資前股東所欠公司款項金額較大，在股東尚未全部清償公司債務(wù)的情況下，公司將股東繳付的款項作為股東認(rèn)繳公司的增資款。
22. 頻繁更換會計師事務(wù)所的驗資業(yè)務(wù)
如果被審驗單位每次股東出資的驗資報告均由不同的會計師事務(wù)所出具，而且被審驗單位是主動“慕名”找上門來聯(lián)系的驗資業(yè)務(wù)，注冊會計師對其“誠意”應(yīng)高度懷疑。
23. 客戶不計較驗資收費的驗資業(yè)務(wù)
市場經(jīng)濟條件下買賣雙方在交易過程中的討價還價屬于正常現(xiàn)象。如果有些客戶對會計師事務(wù)所報出的驗資收費價格毫不計較，甚至聲稱只要能盡快替其出具驗資報告，事務(wù)所收費高一點都無所謂。注冊會計師應(yīng)首先考慮其“慷慨”的動機。
驗資業(yè)務(wù)風(fēng)險的防范
1. 健全業(yè)務(wù)管理與質(zhì)量控制制度，確保驗資工作過程和結(jié)果的質(zhì)量
為了有效防范和控制驗資業(yè)務(wù)風(fēng)險，會計師事務(wù)所應(yīng)建立嚴(yán)格的內(nèi)部業(yè)務(wù)質(zhì)量控制制度，健全業(yè)務(wù)管理制度，并確保會計師事務(wù)所各項內(nèi)部管理制度執(zhí)行的有效性，防止出現(xiàn)在會計師事務(wù)所內(nèi)部的質(zhì)量風(fēng)險。
（1）嚴(yán)格控制業(yè)務(wù)的承接。注冊會計師應(yīng)當(dāng)直接與被審驗單位或投資人洽談驗資業(yè)務(wù)事宜與簽約，不承接社會中介機構(gòu)介紹或涉嫌“炒單”人員聯(lián)系的驗資業(yè)務(wù)。
（2）嚴(yán)格履行審驗程序。執(zhí)行驗資業(yè)務(wù)的注冊會計師應(yīng)當(dāng)親赴被審驗單位、投資人或其他相關(guān)單位的辦公場地進行調(diào)查、審驗工作，并充分關(guān)注被審驗單位提供的驗資證明材料的真實性和合法性。
（3）關(guān)注投入資產(chǎn)的真實性。注冊會計師在執(zhí)行投資者以實物資產(chǎn)或無形資產(chǎn)出資的驗資業(yè)務(wù)時，應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注與出資相關(guān)的資產(chǎn)的所有權(quán)及法律性文件，以及實物資產(chǎn)與無形資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)證明和過戶手續(xù)。
（4）關(guān)注投入資本的保全。對各股東實際繳付出資日至驗資報告出具日期間被審驗單位實收資本的保全情況，注冊會計師應(yīng)當(dāng)追加必要的審驗程序，以合理確信被審驗單位在驗資報告出具日不存在抽逃資本的行為。
（5）注冊會計師必須在銀行對公業(yè)務(wù)柜臺辦理投資款的函證。注冊會計師在銀行詢證被審驗單位股東投資款的實際到位情況時，注冊會計師必須直接將驗資詢證函交給銀行對公業(yè)務(wù)柜臺的業(yè)務(wù)人員，由其核對加蓋銀行印章后徑直交還注冊會計師。注冊會計師不能將驗資詢證函轉(zhuǎn)交他人代為辦理，也不能將驗資詢證函交給銀行柜臺業(yè)務(wù)人員后即離開，然后再按該業(yè)務(wù)人員確定的時間去銀行拿取驗資詢證函。
（6）打印銀行記錄投資者投入資本的銀行賬戶對賬單。注冊會計師辦理驗資業(yè)務(wù)，不僅要親赴銀行函證，而且必須要求銀行打印出截至函證日止的記錄投資者投入資本的銀行對賬單，并對銀行對賬單的余額進行核對。對記載增資款的銀行對賬單，還要核對銀行對賬單摘要上注明的出票人與被審驗單位提供給注冊會計師驗資的增資款繳款單上注明的投資者是否相符。
（7）主動與前任注冊會計師溝通。注冊會計師在審驗過程中如果遇到被審驗單位經(jīng)常變更會計師事務(wù)所辦理驗資，應(yīng)當(dāng)主動與前任注冊會計師和會計師事務(wù)所進行溝通，共同防范風(fēng)險。
（8）充分利用專家的工作。注冊會計師不是全能的，其業(yè)務(wù)能力和知識范圍具有一定限度，因此注冊會計師在執(zhí)行需要借助專家的工作才能作出合理判斷的驗資業(yè)務(wù)時，不應(yīng)為了節(jié)省審驗成本而不聘請專家，否則注冊會計師無法準(zhǔn)確估計審驗風(fēng)險。
（9）關(guān)注被審驗單位股東前期出資的實際到位情況。注冊會計師在辦理增資或分期出資的驗資業(yè)務(wù)時，不僅要獲取被審驗單位提供的有關(guān)前次出資的驗資報告，而且要審驗被審驗單位投資者前次出資的實際到位情況，同時還要對被審驗單位資產(chǎn)負(fù)債表中的其他應(yīng)收款、預(yù)付賬款和應(yīng)收賬款等科目進行審核，判斷公司股東和股東的關(guān)聯(lián)單位在增資前或本期出資前與公司是否存在資金往來。
（10）關(guān)注增資投入資本的真實性。注冊會計師在辦理分期認(rèn)繳出資或增資的驗資業(yè)務(wù)時，如果被審驗單位在增資前或認(rèn)繳后期出資前若干天，以購買原材料或固定資產(chǎn)的名義支付與此次增資款或出資款余額相當(dāng)?shù)呢浛�，注冊會計師不僅要判斷該原材料或固定資產(chǎn)是否為被審驗單位生產(chǎn)經(jīng)營所必需，而且應(yīng)在被審驗單位業(yè)已取得購買原材料或固定資產(chǎn)的發(fā)票及原材料或固定資產(chǎn)已經(jīng)運抵被審驗單位，同時注冊會計師對購入的原材料或固定資產(chǎn)進行了現(xiàn)場核實后，才能為被審驗單位出具驗資報告。
（11）防范中介機構(gòu)代投資行為。注冊會計師在辦理驗資業(yè)務(wù)時，如果被審驗單位對出具驗資報告的時間要求特別緊，注冊會計師應(yīng)高度懷疑該項驗資業(yè)務(wù)中的股東投入資本存在某些中介機構(gòu)代墊投資款的行為，并采取識別被審驗單位股東投資行為真?zhèn)蔚牟呗浴Ｗ詴嫀煈?yīng)采用多次函證的方式，即在每周五下午銀行對公業(yè)務(wù)截止時間前十分鐘左右向銀行函證被審驗單位股東認(rèn)繳投資款的實際到位情況，同時要求銀行打印出該賬戶自被審驗單位股東注入的第一筆投資款開始至注冊會計師函證日止的對賬單，這一策略能夠有效查驗被審驗單位股東的投入資本是否存在中介機構(gòu)代墊行為。
（12）關(guān)注特殊的增資行為。注冊會計師在辦理債轉(zhuǎn)股、資本公積、盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增股本的驗資業(yè)務(wù)時，不能僅憑被審驗單位提供的審計報告即出具驗資報告，必須嚴(yán)格審查公司用于轉(zhuǎn)股的債務(wù)、資本公積、盈余公積和未分配利潤形成的真實性。
2. 積極參加執(zhí)業(yè)責(zé)任保險
注冊會計師和會計師事務(wù)所應(yīng)加強法律風(fēng)險意識，積極參加注冊會計師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險，增強會計師事務(wù)所抵御風(fēng)險的能力，這不僅是國際會計師行業(yè)的慣例，更是我國注冊會計師行業(yè)的發(fā)展趨勢。事實上，會計師事務(wù)所交了約定的保險費之后，不僅省去了數(shù)額龐大的訴訟費和賠償損失，而且訴訟這一繁雜的事務(wù)也由保險公司代辦。
（作者單位：深圳大華天誠會計師事務(wù)所）
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